Huvudkontor, filialer och fasta etableringsställen - Sverige 14 december 2011 Jesper Öberg, Ernst & Young

I nuläget två omdiskuterade frågor i Sverige Omsättningsland för tjänster till företag med flera etableringar (t.ex. vid globala avtal)? Tillhandahållande av tjänster HK – filial när någon av dessa (eller båda) ingår i momsgrupp?

Tre ställningstaganden från Skatteverket Fast etableringsställe; mervärdesskatt (2011-03-23) Skyldighet att betala mervärdesskatt – medverkan av ett svenskt fast etableringsställe (2011-03-23) Omsättningsland för tjänst – till företag med flera etableringar eller som omfattas av olika globala avtal; mervärdesskatt (2011-05-04)

Fast etableringsställe Det ska finnas en etablering som drivs av människor, dvs. personella resurser. Det ska finnas tekniska resurser, t.ex. lokal eller maskiner, som kan hänföras till etableringen. Etableringen ska vara så pass stadigvarande att etableringen har potential att kunna tillhandahålla eller förvärva och konsumera varor eller tjänster.   - Vid en bedömning i det enskilda fallet ska alla de tre förutsättningarna vara uppfyllda för att ett fast etableringsställe ska anses föreligga. Jfr genomförandeförordningen (282/2011) artikel 11.1 ”Vid tillämpningen av artikel 44 i direktiv 2006/112/EG ska med begreppet fast etableringsställe avses varje annat etableringsställe, än det säte för den ekonomiska verksamheten som avses i artikel 10 i denna förordning, som har en tillräcklig grad av varaktighet och en lämplig struktur avseende personella och tekniska resurser för att kunna ta emot och använda de tillhandahållna tjänsterna för sitt eget behov.”

Medverkan av ett svenskt fast etableringsställe Skatteverket anser att med "utan medverkan" avses att det svenska fasta etableringsstället inte deltar i fullgörandet av den omsättning som etableringen utanför Sverige gör till förvärvaren. För att det ska kunna vara medverkan ska medverkan ske före eller under fullgörandet av omsättningen. Det innebär att en omsättning kan ske utan medverkan av det svenska fasta etableringsstället även om avtalet innehåller förpliktelser om eventuella framtida prestationer, dvs. medverkan efter fullgörandet av omsättningen. När det gäller olika administrativa stödfunktioner så kan fullgörandet av dessa inte anses medföra att det fasta etableringsstället i Sverige har medverkat vid fullgörandet. Av förenklingsskäl ska medverkan anses föreligga om en faktura utfärdas med angivande av näringsidkarens svenska registreringsnummer för mervärdesskatt. Detta gäller under förutsättning att det i det enskilda fallet inte bevisas att omsättningen skett utan medverkan. Jfr artikel 53.2 i genomförandeförordningen

Omsättningsland för tjänster till företag med flera etableringar (t.ex. vid globala avtal)? Skatteverkets ställningstagande 2011-05-04: Beskattning vid sätet är huvudregeln om inte tjänsten nästan helt uteslutande används vid en fast etablering. Med nästan helt uteslutande anser SKV att tjänsten i stort sett (klarare begrepp?) ska användas och konsumeras vid en viss etablering. Viss nytta för sätet förändrar inte detta. Även om tjänsten används vid flera etableringar (och detta går att fastställa) ska beskattning ske i landet för sätet, d.v.s. ej uppdelning. Slutsats: Om tjänsten inte nästan helt uteslutande (inte i stort sett) används vid en fast etablering så ska beskattning ske i landet för sätet. Ingen skillnad vid s.k. globala avtal.

Omsättningsland för tjänster till företag med flera etableringar (t.ex. vid globala avtal)? Men, svårt att utläsa stödet för detta ur genomförandeförordningen. Art 21 och 22. Art. 21 anger att beskattning ska ske på platsen för ett fast etableringsställe (istället för sätet) om den använder tjänsten för sitt eget behov. Utesluter alltså inte att en tjänst kan användas för flera etableringsställens behov och beskattas enligt uppdelning om detta är möjligt. Och man kommer ändå inte riktigt bort från problemet eftersom det fortfarande måste avgöras om tjänsten nästan helt uteslutande eller inte nästan helt uteslutande används vid en viss fast etablering. Art. 22 anger dessutom att det är för det fallet som det inte kan identifieras att ett fast driftställe tillhandahållits en tjänst, eller om tjänsterna används på ett oidentifierbart och okvantifierbart sätt som tjänsterna får anses ha tillhandahållits på platsen för sätet. Utesluter alltså inte heller en uppdelad beskattning om uppdelning av användningen faktiskt är möjlig att visa på, snarare tvärtom (jfr även 5:2 d ML för en uppdelad beskattningsmodell som tillämpas idag) Som SKV själv visat kan dessutom en ej uppdelad beskattning (där detta ändå är möjligt) leda till dubbelbeskattning.

Omsättningsland för tjänster till företag med flera etableringar (t.ex. vid globala avtal)? Bevisfrågor: Om tjänsten inte nästan helt uteslutande (inte i stort sett) används vid en fast etablering så ska beskattning ske i landet för sätet. Vem ska visa detta och hur? Naturligtvis en risk för den skattskyldige om t.ex. SKV anser att beskattning borde ha skett vid sätet i Sverige, medan den skattskyldige själv ansett att tjänsten istället använts nästan helt uteslutande (i stort sett) vid en fast etablering. SKV anger att olika faktorer ska beaktas. Utgångspunkten ska vara avtalet, order eller annan dokumentation som visar vilken etablering som nästan helt uteslutande (i stort sett) ska få användning av den aktuella tjänsten. Vidare kan kontrolleras vilken etablering som nästan helt uteslutande (i stort sett) ska bära kostnaden för den aktuella tjänsten.

Omsättningsland för tjänster till företag med flera etableringar (t.ex. vid globala avtal)? Avslutande synpunkter: Framstår som väl förenklad tillämpning jämfört med genomförandeförordningen Varför ska ingen uppdelning ske om en viss tjänst används vid flera etableringar? Vad säger andra (köpar)länder om det? Vem har bevisbördan för användningen vid viss etablering och hur ska detta styrkas?

Tillhandahållande av tjänster HK – filial när någon av dessa (eller båda) ingår i momsgrupp? Skatteverket synes dock nu (såsom EU-kommissionen) anse att en momsmässig omsättning föreligger i detta fall Finns också ett svårtolkat förhandsbesked som fastställts av Högsta förvaltningsdomstolen (RÅ 2006 not. 29) Förhandsbeskedet synes strida mot EU-domstolens senare dom i mål C-162/07 Ampliscientifica Srl Svensk domstolsprocess i den aktuella frågan pågår

Tillhandahållande av tjänster HK – filial när någon av dessa (eller båda) ingår i momsgrupp? Tillhandahållande mellan huvudkontor och filial faller utanför momsens tillämpningsområde (ett och samma företag) EUD:s avgörande i mål 2010/04 i FCE Bank – filialen ansågs inte bedriva själständig ekonomisk verksamhet i förhållandet till HK, eftersom den ekonomiska risken för verksamheten helt vilade på HK. Inte heller har omsättning ansetts föreligga när någon av dessa (eller båda) ingår i momsgrupp – förändrar inte frågan om var den ekonomiska risken ligger

Tack