Kalkylmetod och produktionsförhållande Föreläsningsserie i ”Vad kostar det?” Skilj mellan kostnader för en resurs (arbete, material och maskiner) och kostnader för det företaget presterar! Självkostnadskalkyler rör kostnader för det företaget presterar Periodkalkyler * Divisionskalkyl * Normalkalkyl * Minimikalkyl * (Ekvivalentkalkyl) * (Restkalkyl) Produkt- och orderkalkyler (påläggskalkyler) * Fullständig kostnadsfördelning (självkostnadskalkyl) * Ofullständig kostnadsfördelning (bidragskalkyl) ABC-kalkyl och Activity Based Management

Periodkalkyler Kostnaden för en viss period fastställs och fördelas på antalet producerade enheter under samma period. Metoden är användbar i företag med relativt ”ensartad” produktion, t ex vid mass- och serieproduktion. Divisionskalkyl = Total kostnad under perioden / verklig produktion Normalkalkyl = Totala fasta kostnader / normal volym + Rörlig styckkostnad Verklig produktionsvolym = utnyttjandegrad * normal produktionsvolym Minimikalkyl = Total rörliga kostnader / verklig produktion = Rörlig styckkostnad (eller särkostnaden för produkten eller ordern)

Exempel på periodkalkyler Antag en chokladfabrik som normalt tillverkar 10 000 chokladaskar per månad. Den fasta kostnaden uppgår till 500 000 kr per månad. Rörliga kostnader för material, arbete och förpackning uppgår till 30 kr per ask. Under augusti var produktionen 8 000 askar och under september 12 000 askar. Priset är 120 kr per ask. Beräkna självkostnaden per ask och vinsten i respektive månad! Divisionskalkyl: Självkostnad aug = (500 000 + 30 * 8 000)/ 8000 = 92,5 kr/ask Vinst = 8000 * (120 – 92,5) = 220 000 kr Självkostnad sep = (500 000 + 30 * 12 000)/ 12 000 = 71,67 kr/ask Vinst = 12 000 * (120 – 71,76) = 580 000 kr Normalkalkyl: Självkostnad aug = 500 000/10 000 + 30 = 80 kr/ask Vinst = 8 000 * (120 – 80) = 320 000 kr (kalkylmässigt resultat!) Självkostnad sep = 500 000/10 000 + 30 = 80 kr/ask Vinst = 12 000 * (120 – 80) = 480 000 kr (kalkylmässigt resultat!) Resultatberäkning vi normalkalkyl = Kalkylmässig nettovinst + under/övertäckning av fasta kostnader Nettoresultat = 320 000 + [ 500 000/10 000 *(8000 - 10 000)] = 320 000 -100 000 = 220 000 kr Nettoresultat = 480 000 + [ 500 000/10 000 *(12 000 - 10 000)] = 480 000+100 000 = 580 000 kr Minimi-kalkyl: Självkostnad mimimi = särkostnad = i detta fall RK = 30 kr/ask i båda månader

Över- och undertäckning av fasta kostnader Den fasta kostnaden är priset för att hålla en viss kapacitet. En normal verksamhetsvolym motsvarar en fast styckkostnad som det gäller att leva upp till för att möta företagets krav på effektivitet. Om utnyttjandegrad < 100 %  undertäckning av fasta kostnader Om utnyttjandegrad > 100 %  övertäckning av fasta kostnader Under-/övertäckning = TFK/Q normal * (Q verklig – Q normal) Täckta fasta kostnader = FK/st * Qv Övertäckning 500 000 kr Budgeterade fasta kostnader Undertäckning 50 kr/ask Q normal 10 000 askar Verksamhetsvolym Fast styckkostnad eller FK enligt standard!

Självkostnad enligt påläggskalkyl Direkt kostnad En kostnad som direkt kan hänföras till en viss kostnadsbärare eller kalkylobjekt, t ex direkt lön och direkt material Indirekt kostnad Kostnader som är gemensamma för flera kostnadsbärare och således inte direkt kan hänföras till en viss kostnadsbärare, t ex materialomkostnad (MO, tillverkningsomkostnad (TO), administrationsomkostnad (AO), försäljningsomkostnad (FO). Varför klassas vissa kostnader som indirekta? Logiskt omöjligt att klassa kostnader som direkta Nödvändig informationsinsamling alltför arbetskrävande Företagsledningen väljer att klassa vissa kostnader som indirekta

Självkostnad enligt påläggskalkyl Kriterier för nyckel: Rättvis indikator på det som genererar resursförbrukning Enkel och begriplig modell för kostnadsfördelning Lätt att mäta och registrera nyckeln (indikatorn) Direkta kostnader Kostnadsslag Kostnadsbärare Fördelade kostnader Kostnadsställe Indirekta kostnader

Fördelningsnycklar och kausalitetsprincip Olika nycklar (grunder eller bas) för fördelning av indirekta kostnader: Tid (arbetstid, maskintid) Mängd (kilo, meter, ton, kvadratmeter, kubikmeter osv) Värde (värdet av direkt material, värdet av direkt lön osv i kr) Kausalitetsprincip Man bör som nyckel (påläggsbas) för en viss indirekt kostnad välja den faktor (tid, mängd, värde) som den indirekta kostnaden samvarierar mest med. T ex fördelas tillverkningsomkostnaden på värdet av direkt lön om verksamheten är arbetsintensiv eller på antal maskintimmar om verksamheten är kapitalintensiv.

Kostnadsslag på olika kostnadsställen Materialomkostnader (MO) kostnad för lagerlokal, förrådsarbete, transporter in och ränta på lagerhållning av varor. Vanlig påläggsbas (nyckel): värdet av direkt material Tillverkningsomkostnader (TO) kostnad för förmän och produktionsledning, kapitalkostnader för maskin och anläggning (avskrivning och räntekostnader), reparation och underhåll av maskiner, produkter i arbete. Vanliga påläggsbaser: värdet av direkt lön, arbetstid, maskintid Affärsomkostnader (AFFO) administration och försäljning kostnad för företagsledning och försäljning och central administration Vanlig påläggsbas: Tillverkningskostnad

Beräkning och tillämpning av påläggssats Beräkna eller utgå ifrån den totala indirekta kostnaden T ex TO = 5 000 000 kr/år Välj fördelningsgrund eller nyckel T ex värdet av direkt lön Beräkna omfattningen av den totala fördelningsgrunden Direkt lön = 2 500 000 kr/år Dividera total indirekt kostnad med den totala fördelningsgrunden TO / DL = 5 000 000 / 2 500 000 = 2,0 eller 200% på direkt lön Använd påläggssatsen för att fördela aktuella omkostnad på en order T ex om direkt lön = 150 kr för en order  TO för ordern = 150 * 2 = 300 kr

Fullständig kostnadsfördelning och ofullständig … Kostnadsslag Kostnadsbärare Direkta kostnader Fullständig kostnadsfördelning Indirekta kostnader Kostnadsställen Ofullständig kostnads- fördelning Särkostnader

Modell för påläggskalkyl i Tillverkande företag Direkt material (dm) Direkt lön (dl) Materialomkostnad (MO) Tillverkningsomkostnader fasta (TOF) Tillverkningsomkostnader rörliga (TOR) Speciella direkta tillverkningskostnader (t ex royalty) Tillverkningskostnad (TVK) Administrations- och försäljningsomkostnad (AFFO) Direkta försäljningskostnader (t ex provision) SJÄLVKOSTNAD

Orderkalkyl i tillverkande företag Följande årsdata gäller för AB medaljfabriken: Direkt lön 12 000 000 kr Direkt material 20 000 000 kr Materialomkostnad 2 000 000 kr Tillverkningsomkostnad (rörliga) 6 000 000 kr Tillverkningsomkostnad (fasta) 15 000 000 kr Affärsomkostnader 11 000 000 kr Totala intäkter 80 000 000 kr Beräkna i en efterkalkyl hur stora MO-, TOR-, TOF och AFFO-påläggen skulle ha varit under året, för att de precis skulle ha täckt de verkliga omkostnaderna. AB medaljfabriken ska lämna en offert på 2 000 st av en liten guldmedalj. Den direkta materialkostnaden beräknas till 1000 kr per styck och den direkta lönen till 200 kr per styck. Vad skulle 5 000 av en väldekorerad bronsmedalj kosta om den kostade 200 kr i material och 400 kr i lön samt 200 000 kr i en fast ordersärkostnad? Vad är självkostnaden enligt en minimikalkyl? Vilket är det lägsta priset för dessa två olika order om man kräver 20 procent i vinstmarginal?

Självkostnadskalkyl enligt normalår Antag produkterna Alfa och Beta. Normal tillverkning och försäljning är 200 Alfa och 100 Beta per månad. I november väntas faktisk tillverkning och försäljning av Alfa bli 250 och för Beta 150 st. Direkt lön är 60 kr/st för Alfa och 40 kr/st för Beta Direkt material är 40 kr/st för Alfa och 20 kr/st för Beta Speciella direkta kostnader är 20 för Alfa och 11 för Beta Direkt försäljningskostnad är 6 för Alfa och 18 för Beta. Följande gäller om företagets omkostnader: MO = 1500 kr TOF = 12 800 kr TOR = 12 600 kr AFFO = 22 000 kr Beräkna självkostnad och pris för Alfa och Beta om företaget tillämpar normalkalkyl och pålägget för vinst 30 procent.

Lösning till sjk-kalkyl enligt normalår Direkt Lön (dl) Direkt Material (dm) Speciella direkta kostnader MO: 15% på dm TOR: 60% på dl TOF: 80% på dl Tillverkningskostnad AFFO: 40% på TVK Direkt försäljningskostnad Självkostnad Vinstpålägg: 30% på pris Försäljningspris Alfa 60 40 20 6 36 48 210 84 6 300 90 390 Beta 40 20 11 3 24 32 130 52 18 200 60 260

Ex på normalkalkyl vid självkostnadskalkyl AB reparationsverkstad räknar med det kommande året med en tillverkning och försäljning som är 80% av den normala. Kostnaderna för året budgeteras till Direkt material 8 000 000 kr Direkt lön 4 800 000 kr Rörliga TO 2 400 000 kr Fasta TO 3 000 000 kr AO (fasta) 2 200 000 kr FO (fasta) 1 320 000 kr Företaget tillämpar normalkalkyl. Beräkna påläggssatserna för företagets omkostnader och kalkylera självkostnaden för en reparationsorder som kostar 1200 kr i direkt material och 900 kr i direkt lön.

Exempel på förkalkyl enligt normalårsmetoden Företagets Zensation tillverkar produkterna Fierenze och Carcasonne (ryggsäckar för tågluffare). För det kommande året beräknas en tillverkning och försäljning av 24 000 Fierenze och 13 000 Carcasonne. Försäljningspriserna är 500 kr respektive 350 kr för de båda produkterna. De budgeterade kostnaderna är följande: Kostnadsslag Totalt Fierenze Carcasonne Direkt material 3 276 000 2 496 000 780 000 Direkt lön 2 220 000 1 440 000 780 000 Direkt försäljningskostnad 370 000 240 000 130 000 Fasta MO 350 000 Rörliga TO 1 111 000 Fasta TO 1 200 000 Fasta AO 865 000 Fasta FO 432 000 Upprätta självkostnadskalkyler (kostnad i kr per enhet) för de båda produkterna! Företaget använder sig av normalårsmetoden. De normala kvantiteterna för tillverkning och försäljning är 25 000 av Fierenze och 15 000 av Carcasonne. Gör också en lönsamhetsberäkning (nettovinstprocent) med användning av försäljningspriserna.

Kausalitetsprincipen och ex på fördelning av TOF Antag två produkter A och B. A är arbetsintensiv medan B är kapitalintensiv. A kostar 500 kr i direkt lön och B 40 kr i direkt lön. A kräver 6 minuters maskintid medan B kräver 30 minuter. Periodens fasta tillverkningsomkostnad (TOF) blev 560 000 kr, varav huvuddelen 450 000 kr utgörs av maskinkostnader (kapital- och driftkostnader). Periodens totala direkta kostnad blev 100 000 kr och total maskintid 350 timmar. Beräkna TOF per styck för A och B! TOF = 560 000 kr Välj Nyckel: alt 1: Dir Lön alt 2: maskintid Omfattning av nyckeln: alt 1: DL= 100 tkr alt 2: Maskintid = 350 tim Dividera TOF med nyckel alt 1: 560 tkr/100 tkr = 5,6 eller 560% på DL alt 2: 560 tkr/350 tim = 1600 kr/maskintimma Vilken påläggssats ska väljas? Om alt 1) TO för A = 5,6 * 500 = 2800 kr och TO för B = 5,6 * 40 = 224 kr Om alt 2) TO för A = 1600*6/60 =160 kr och TO för B = 1600*30/60=800 kr Välj alternativ 2 (maskintid som nyckel, ty den ger en rättvisare fördelning!)

Att välja lämplig påläggsbas för olika kostnadsställen AB Turner Industries tillverkar produkterna alfa, beta och gamma som genomgår operationerna 1 och 2. Produkterna kräver olika mängd resurser i form av maskintid och arbetstid. Arbetarna har differentierade löner beroende på kvalifikation. Företagets fasta tillverkningsomkostnader i operation 1 och 2 består under ett normalår av följande komponenter: Operation1 Operation 2 Kapitalkostnader för maskiner 400 000 170 000 Lön till arbetsledare 180 000 520 000 Energi 60 000 50 000 Hyra 60 000 120 000 Värme 20 000 40 000 Summa 720 000 kr 900 000 kr Normal direkt lönekostnad 1 800 000 kr 2 000 000 kr Normal total arbetstid (timmar/år) 24 000 30 000 Normal total maskintid (timmar/år) 36 000 18 000 Antag att följande gäller om produkterna alfa, beta och gamma: Produkt Alfa Beta Gamma Normal årsproduktion 5000 4000 3000 Maskintid i operation 1 (tim/st) 0,5 1 1,5 Maskintid i operation 2 (tim/st) 1 0,5 1 Arbetstid i operation 1 (tim/st) 0,5 1,5 1,5 Arbetstid i operation 2 (tim/st) 0,5 1 2 direkt lön (kr/st) 150 375 525 direkt material (kr/st) 100 120 200 Licensavgift till uppfinnare (kr/st) 50 50 100 Provision till säljare (kr/st) 100 150 300 Härled lämpliga påläggssatser för TO i operation 1 och 2 och beräkna tillverkningskostnaden för alfa, beta och gamma. Påläggssatserna för MO och AFFO är 10 respektive 20 procent. Beräkna dessutom storleken för MO och AFFO i kr under ett normalår! (svara på denna sida och utnyttja nästa sida för dina uträkningar)

Orderkalkyl på handelsföretag Profit HB bedriver grosshandelsverksamhet med elektronikprodukter. Man köper produkterna på den internationella marknaden och distribuerar sedan dessa vidare till detaljister. I samband med lagring och transport uppkommer dels kostnader för lagerhållning, dels kostnader för hantering vid lastning och lossning. Företaget har konstaterat att den direkta kostnaden för lagerhållningen kan schablonberäknas till 3% av inköpspriset per månad som produkterna lagras. Man överväger nu att köpa in 4 000 st DVD-apparater från Singapore för 1520 kr/st. Hemtagningskostnader som frakt och tull beräknas till 180 kr/st. Övriga direkta hanteringskostnader uppgår till 16 000 kr för detta parti. Indirekta kostnader för lagring och hantering uppgår erfarenhetsmässigt till 1% av inköpspriset. Förutom dessa kostnader har företaget administrationsomkostnader som uppgår till 8% och försäljningsomkostnader som uppgår till 15% av varukostnaden. Vilket pris måste man minst debitera detaljisterna om man själv kräver ett vinstpålägg på 20% på självkostnaden och beräknar att få lagra videoapparaterna i tre månader i genomsnitt.

Kalkyltrappa för handelsföretag Profit HB 1520 15,2 184 136,8 1856,0 kr 426,9 2283 457 2739,5 kr Inköpspris Varuomkostnader Direkta hanteringskostnader Direkta lagerhållningskostnader Varukostnad Administrations- och försäljningsomkostnad Självkostnad Vinst Försäljningspris

Orderkalkyl på Tjänsteföretag Konsultföretaget Teleöverföring AB har fått en förfrågan från ett oljeland om ett teleprojekt. Detta innebär en arbetsinsats på ca 4000 egna konsulttimmar. Dessutom tillkommer ca 500 arbetstimmar som måste köpas från Telebluff Ltd för 530 kr/timme. Telebluff kräver dessutom ersättning för resor och traktamente på 32 000 kr för att engagera sig som underkonsult. I Teleöverföring räknar man med att de egna konsulterna för detta uppdrag kostar 355 kr/tim inklusive lönebikostnader. En del av konsultuppdraget kan utföras i Sverige, men det kräver tillgång till Teleöverförings utrustning. Projektkostnaderna för detta uppskattas motsvara ett pålägg på 25% på de egna konsulternas löner. Egna resor och övriga direkta kostnader bedöms kosta 120 000 kr. Teleöverföring kalkylerar med 10% i administrationskostnadspålägg och 7% i försäljningsomkostnadspålägg. Vilket pris bör man lämna i anbudet om man kräver 10% vinstmarginal?

Kalkyltrappa för tjänsteföretag Direkta lönekostnader Projektomkostnader Speciella direkta kostnader Projektkostnad Administrationsomkostnader Försäljningsomkostnader Självkostnad Vinst Försäljningspris Teleöverför AB 1 420 000 kr 355 000 kr 417 000 kr 2 192 000 kr 219 200 kr 153 440 kr 2 564 640 kr 284 960 kr 2 849 600 kr

Princip för stegfördelning (step down procedure) Dela upp verksamhetens olika avdelningar (delverksamheter) i huvudkostnadsställen (operation or production centers) och hjälpkostnadsställen (service centers) och fördela successivt hjälpkostnadsställens kostnader på huvudkostnadsställen (vilka står närmast kostnadsbärarna). Därmed får vi veta vad huvudverksamheterna egentligen kostar! Kostnadsslag Direkta kostnader Kostnadsbärare Indirekta kostnader Huvud- Kostnadsställe Hjälp- Kostnadsställe Hjälp- Kostnadsställe Fördelade kostnader

Några punkter om fullkostnadsresonemang Det finns inget perfekt sätt att fördela indirekta kostnader till kostnadsbärare, men vissa sätt är bättre än andra! De bakomliggande begreppet för fördelning är kausalitet. Självkostnaden (direkt kostnad plus en rimlig andel av indirekta kostnader) är användbar för följande: - för att bestämma lönsamheten för en verksamhet. ”Bär den sina egna kostnader samt ger utrymme för vinst? - för att jämföra lönsamheten för en verksamhet med lönsamheten för liknande verksamheter i andra företag. - för att sätta priser. Det är dock inte alltid värt mödan att beräkna den fulla kostnaden, detta alldeles oavsett användningsområdena ovan. Om man inte förstår begränsningarna med fullkostnadsresonemang, kan de vara missvisande och missbrukas.

Ändrade förutsättningar i produktion ändrar villkoren för produktkalkyler Enhetliga principer (EP) för självkostnadsberäkning ända sen 1936, trots ändrade förutsättningar i produktionen Teknisk utveckling (ökad mekanisering, automatisering, robotisering och datorstyrd produktion Ökade kapitalkostnader i dagens företag Behandling av kapitalkostnader som indirekta eller en del av tillverkningsomkostnader Ökad kundanpassning och fler produktvarianter Risk för felaktig kostnadsfördelning om direkt lön används som bas, då direkt lön har minskat i betydelse Icke-volymberoende kostnader, som är fasta i relation till produkt, produktgrupp, order, kund och marknad, (t ex utvecklings-, introduktions-, anpassnings-, order-, sortiments-, service-, marknadsförings-, distributions- och avvecklingskostnader) som kräver särbehandling. Direkt lön och maskintid är volymberoende nycklar som ger snedfördelning.

Traditional versus activity-based costing Overheads are first assigned to product cost centres Overheads are then allocated to cost units using an overhead recovery rate Total overheads Product cost centre 1 Product cost centre 2 Product cost centre 3 Overheads are first assigned to cost pools Overheads assigned to cost units using cost driver rates Activity cost pool 1 Activity cost pool 2 Activity cost pool 3 Activity cost pool 4 Activity cost driver rate 1 Products A B C D Activity cost driver rate 2 Activity cost driver rate 3 Activity cost driver rate 4 Cost centre overhead recovery rate 3 Cost centre overhead recovery rate 1 Cost centre overhead recovery rate 2 ABC approach Traditional approach Figure 5.1 Traditional versus activity-based costing Source: Adapted from Innes and Mitchell (see reference 1 at the end of the chapter 5 in the main text)

Arbetsmoment vid ABC-kalkyl Identifiera de aktiviteter som äger rum i företaget Bestäm en kostnadsdrivare för varje aktivitet skilj mellan volymrelaterade och komplexitetsrelaterade kostnadsdrivare! Fördela de indirekta kostnaderna på aktiviteterna och räkna ut kostnaden per enhet av kostnadsdrivaren Fördela aktiviteternas kostnader på objektet (produkterna) m h t hur mycket av aktiviteterna som utnyttjas av respektive objekt. Kostnadsslag (resurser) Direkta kostnader Kostnadsbärare (produkter) Aktivitets- kostnader Aktiviteter Kostnads- drivare Vilka aktiviteter utnyttjas av de olika produkterna och vad kostar dessa aktiviteter?

Activity Based Management - för bättre kundstyrning och ökad lönsamhet Försöka minska kostnaderna för dyra aktiviteter, Överlåta åt andra företag att utföra vissa aktiviteter (outsourcing), Slopa vissa olönsamma produkter och föra över mer resurser till lönsammare produkter, Prioritera vinstkunder, t ex genom att öka försäljningen mot denna kundgrupp, Tacka nej till förlustkunder eller försöka förändra de faktorer som gör kunderna till förlustkunder De kräver extra mycket service De köper varor på vilka lönsamheten är för dålig De köper för ofta eller i små oekonomiska kvantiteter ABC-kalkyl försöker betona vikten att studera sambandet mellan orsak och verkan samt att öka företagets kostnadsmedvetande!